Статья 39. Реализация товаров, работ или услуг

Новая редакция Ст. 39 НК РФ

1. Реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу — на безвозмездной основе.

2. Место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяются в соответствии с частью второй настоящего Кодекса.

3. Не признается реализацией товаров, работ или услуг:

1) осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики);

2) передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации;

4) передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), договору инвестиционного товарищества, паевые взносы в паевые фонды кооперативов);

4.1) передача имущества и (или) имущественных прав по концессионному соглашению, соглашению о государственно-частном партнерстве, соглашению о муниципально-частном партнерстве в соответствии с законодательством Российской Федерации;

5) передача имущества в пределах первоначального взноса участнику хозяйственного общества или товарищества (его правопреемнику или наследнику) при выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также при распределении имущества ликвидируемого хозяйственного общества или товарищества между его участниками;

6) передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), договора инвестиционного товарищества или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества;

7) передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации; изъятие имущества путем конфискации, наследование имущества, а также обращение в собственность иных лиц бесхозяйных и брошенных вещей, бесхозяйных животных, находки, клада в соответствии с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации;

8.1) не применяется с 1 января 2017 г.;

8.2) передача имущества номинальным владельцем его фактическому владельцу, если такое имущество и его номинальный владелец указаны в специальной декларации, представленной в соответствии с Федеральным законом «О добровольном декларировании физическими лицами активов и счетов (вкладов) в банках и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации»;

9) иные операции в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом.

Комментарий к Статье 39 НК РФ

В настоящей статье Кодекса дано определение реализации товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем.

Такой реализацией признается соответственно передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуги одним лицом другому лицу.

Товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество (виды объектов гражданских прав, за исключением имущественных прав, относящихся к имуществу в соответствии с Гражданским кодексом РФ, п. 2 ст. 38 НК РФ), реализуемое либо предназначенное для реализации. В целях регулирования отношений, связанных с взиманием таможенных платежей, к товарам относится также имущество, определяемое Таможенным кодексом РФ (п. 3 ст. 38 НК РФ, ст. 11 Таможенного кодекса РФ).

Под результатами выполненных работ следует понимать материальный результат систематической деятельности, который может быть реализован для удовлетворения потребностей организации и (или) физического лица.

Оказанной услугой для целей налогообложения признается систематическая деятельность, результаты которой не имеют материального выражения (объекты интеллектуальной деятельности, информация и т.п.), реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности (например, получение образования, лечение и т.п.).

Реализация товаров, работ или услуг может быть основана как на возмездной сделке (договор купли-продажи, поставки, мены и т.п.), так и на безвозмездной (договор дарения, к примеру).

Место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяются в соответствии с частью второй настоящего Кодекса.

В соответствии с Гражданским кодексом РФ право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором.

При этом передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки.

Вещь считается врученной приобретателю с момента ее фактического поступления во владение приобретателя или указанного им лица.

Если к моменту заключения договора об отчуждении вещи она уже находится во владении приобретателя, вещь признается переданной ему с этого момента.

К передаче вещи приравнивается передача коносамента или иного товарораспорядительного документа на нее.

В случаях, когда отчуждение имущества подлежит государственной регистрации, право собственности у приобретателя возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом.

Не признается реализацией товаров, работ или услуг:

1) осуществление операций, связанных с обращением российской или иностранной валюты (за исключением целей нумизматики).

Иностранная валюта в соответствии с Федеральным законом от 10 декабря 2003 г. N 173-ФЗ «О валютном регулировании и валютном контроле», это:

а) денежные знаки в виде банкнот, казначейских билетов, монеты, находящиеся в обращении и являющиеся законным средством наличного платежа на территории соответствующего иностранного государства (группы иностранных государств), а также изымаемые либо изъятые из обращения, но подлежащие обмену указанные денежные знаки;

б) средства на банковских счетах и в банковских вкладах в денежных единицах иностранных государств и международных денежных или расчетных единицах;

Обращение валюты для целей нумизматики считается реализацией товара;

2) передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества организации ее правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации этой организации (ст. 50 НК РФ).

К основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг, либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие основные средства.

К основным средствам относятся также капитальные вложения в коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы) и в арендованные объекты основных средств.

Капитальные вложения в многолетние насаждения, коренное улучшение земель включаются в состав основных средств ежегодно в сумме затрат, относящихся к принятым в отчетном году в эксплуатацию площадям, независимо от даты окончания всего комплекса работ.

В составе основных средств учитываются находящиеся в собственности организации земельные участки, объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы).

К нематериальным активам, используемым в хозяйственной деятельности в течение периода, превышающего 12 месяцев, и приносящим доход, относятся права, возникающие:

— из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных и др.;

— из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование;

— из прав на «ноу-хау» и др.

Кроме того, к нематериальным активам могут относиться организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал), а также деловая репутация организации;

3) передача основных средств, нематериальных активов и (или) иного имущества некоммерческим организациям на осуществление основной уставной деятельности, не связанной с предпринимательской деятельностью (вклады, паевые взносы в уставный (складочный) капитал, паевой фонд) некоммерческих организаций.

Некоммерческая организация — это юридическое лицо, не имеющее извлечение прибыли в качестве основной цели своей деятельности и не распределяющее полученную прибыль между участниками. Некоммерческие организации могут осуществлять предпринимательскую деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых они созданы, и соответствующую этим целям (фонды, некоммерческие партнерства, садоводческие товарищества и др.);

4) передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов).

Хозяйственными товариществами и обществами признаются коммерческие организации с разделенным на доли (вклады) учредителей (участников) уставным (складочным) капиталом.

По договору простого товарищества (договору о совместной деятельности) двое или несколько лиц (товарищей) обязуются соединить свои вклады и совместно действовать без образования юридического лица для извлечения прибыли или достижения иной не противоречащей закону цели. При этом сторонами договора простого товарищества, заключаемого для осуществления предпринимательской деятельности, могут быть только индивидуальные предприниматели и (или) коммерческие организации;

К примеру, участник общества с ограниченной ответственностью вправе в любое время выйти из общества независимо от согласия других его участников. При этом ему должна быть выплачена стоимость части имущества, соответствующей его доле в уставном капитале общества в порядке, способом и в сроки, которые предусмотрены законом об обществах с ограниченной ответственностью и учредительными документами общества;

6) передача имущества в пределах первоначального взноса участнику договора простого товарищества (договора о совместной деятельности) или его правопреемнику в случае выдела его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или раздела такого имущества.

Вкладом товарища признается все то, что он вносит в общее дело, в том числе деньги, иное имущество, профессиональные и иные знания, навыки и умения, а также деловая репутация и деловые связи. Вклады товарищей предполагаются равными по стоимости, если иное не следует из договора простого товарищества или фактических обстоятельств. Денежная оценка вклада товарища производится по соглашению между товарищами.

Внесенное товарищами имущество, которым они обладали на праве собственности, а также произведенная в результате совместной деятельности продукция и полученные от такой деятельности плоды и доходы признаются их общей долевой собственностью, если иное не установлено законом или договором простого товарищества либо не вытекает из существа обязательства;

7) передача жилых помещений физическим лицам в домах государственного или муниципального жилищного фонда при проведении приватизации.

Приватизация жилых помещений — бесплатная передача в собственность граждан РФ на добровольной основе занимаемых ими жилых помещений в государственном и муниципальном жилищном фонде, а для граждан РФ, забронировавших занимаемые жилые помещения, — по месту бронирования жилых помещений;

изъятие имущества:

а) путем конфискации.

В случаях, предусмотренных законом, имущество может быть безвозмездно изъято у собственника по решению суда в виде санкции за совершение преступления или иного правонарушения (конфискация).

В случаях, предусмотренных законом, конфискация может быть произведена в административном порядке. Решение о конфискации, принятое в административном порядке, может быть обжаловано в суд.

В соответствии со ст. 446 Гражданского процессуального кодекса РФ взыскание по исполнительным документам не может быть обращено на следующее имущество, принадлежащее гражданину-должнику на праве собственности:

— жилое помещение (его части), если для гражданина-должника и членов его семьи, совместно проживающих в принадлежащем помещении, оно является единственным пригодным для постоянного проживания помещением, за исключением указанного в настоящем абзаце имущества, если оно является предметом ипотеки и на него в соответствии с законодательством об ипотеке может быть обращено взыскание;

— земельные участки, на которых расположены объекты, указанные в абз. 2 настоящей части, а также земельные участки, использование которых не связано с осуществлением гражданином-должником предпринимательской деятельности, за исключением указанного в настоящем абзаце имущества, если оно является предметом ипотеки и на него в соответствии с законодательством об ипотеке может быть обращено взыскание;

— предметы обычной домашней обстановки и обихода, вещи индивидуального пользования (одежда, обувь и другие), за исключением драгоценностей и других предметов роскоши;

— имущество, необходимое для профессиональных занятий гражданина-должника, за исключением предметов, стоимость которых превышает 100 МРОТ;

— племенной, молочный и рабочий скот, олени, кролики, птица, пчелы, используемые для целей, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, а также хозяйственные строения и сооружения, корма, необходимые для их содержания;

— семена, необходимые для очередного посева;

— продукты питания и деньги на общую сумму не менее трехкратной установленной величины прожиточного минимума самого гражданина-должника, лиц, находящихся на его иждивении, а в случае их нетрудоспособности — шестикратной установленной величины прожиточного минимума на каждого из указанных лиц;

— топливо, необходимое семье гражданина-должника для приготовления своей ежедневной пищи и отопления в течение отопительного сезона своего жилого помещения;

— средства транспорта и другое необходимое гражданину-должнику в связи с его инвалидностью имущество;

— призы, государственные награды, почетные и памятные знаки, которыми награжден гражданин-должник;

— избирательный залог;

б) наследование имущества.

При наследовании имущество умершего (наследство, наследственное имущество) переходит к другим лицам в порядке универсального правопреемства, то есть в неизменном виде как единое целое и в один и тот же момент, если из правил ГК РФ не следует иное;

в) а также обращение в собственность иных лиц находки в соответствии с нормами ГК РФ.

Если в течение шести месяцев с момента заявления о находке в милицию или в орган местного самоуправления (п. 2 ст. 227 ГК РФ) лицо, управомоченное получить найденную вещь, не будет установлено или само не заявит о своем праве на вещь нашедшему ее лицу либо в милицию или в орган местного самоуправления, нашедший вещь приобретает право собственности на нее;

г) а также обращение в собственность иных лиц бесхозяйных и брошенных вещей в соответствии с нормами ГК РФ.

Бесхозяйной является вещь, которая не имеет собственника или собственник которой неизвестен, либо вещь, от права собственности на которую собственник отказался.

Если это не исключается правилами настоящего Кодекса о приобретении права собственности на вещи, от которых собственник отказался (ст. 226 ГК РФ), о находке (ст. ст. 227 и 228 ГК РФ), о безнадзорных животных (ст. ст. 230 и 231 ГК РФ) и кладе (ст. 233 ГК РФ), право собственности на бесхозяйные движимые вещи может быть приобретено в силу приобретательной давности.

Лицо — гражданин или юридическое лицо, — не являющееся собственником имущества, но добросовестно, открыто и непрерывно владеющее как своим собственным недвижимым имуществом в течение пятнадцати лет либо иным имуществом в течение пяти лет, приобретает право собственности на это имущество (приобретательная давность).

Право собственности на недвижимое и иное имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает у лица, приобретшего это имущество в силу приобретательной давности, с момента такой регистрации.

Бесхозяйные недвижимые вещи принимаются на учет органом, осуществляющим государственную регистрацию права на недвижимое имущество, по заявлению органа местного самоуправления, на территории которого они находятся.

По истечении года со дня постановки бесхозяйной недвижимой вещи на учет орган, уполномоченный управлять муниципальным имуществом, может обратиться в суд с требованием о признании права муниципальной собственности на эту вещь.

Бесхозяйная недвижимая вещь, не признанная по решению суда поступившей в муниципальную собственность, может быть вновь принята во владение, пользование и распоряжение оставившим ее собственником либо приобретена в собственность в силу приобретательной давности;

д) а также обращение в собственность иных лиц бесхозяйных животных в соответствии с нормами ГК РФ.

Лицо, задержавшее безнадзорный или пригульный скот или других безнадзорных домашних животных, обязано возвратить их собственнику, а если собственник животных или место его пребывания неизвестны, не позднее трех дней с момента задержания заявить об обнаруженных животных в милицию или в орган местного самоуправления, которые принимают меры к розыску собственника.

На время розыска собственника животных они могут быть оставлены лицом, задержавшим их, у себя на содержании и в пользовании либо сданы на содержание и в пользование другому лицу, имеющему необходимые для этого условия. По просьбе лица, задержавшего безнадзорных животных, подыскание лица, имеющего необходимые условия для их содержания, и передачу ему животных осуществляют милиция или орган местного самоуправления.

Лицо, задержавшее безнадзорных животных, и лицо, которому они переданы на содержание и в пользование, обязаны их надлежаще содержать и при наличии вины отвечают за гибель и порчу животных в пределах их стоимости.

Если в течение шести месяцев с момента заявления о задержании безнадзорных домашних животных их собственник не будет обнаружен или сам не заявит о своем праве на них, лицо, у которого животные находились на содержании и в пользовании, приобретает право собственности на них.

При отказе этого лица от приобретения в собственность содержавшихся у него животных они поступают в муниципальную собственность и используются в порядке, определяемом органом местного самоуправления.

В случае явки прежнего собственника животных после перехода их в собственность другого лица прежний собственник вправе при наличии обстоятельств, свидетельствующих о сохранении к нему привязанности со стороны этих животных или о жестоком либо ином ненадлежащем обращении с ними нового собственника, потребовать их возврата на условиях, определяемых по соглашению с новым собственником. А при недостижении соглашения — судом;

е) а также обращение в собственность иных лиц клада в соответствии с нормами ГК РФ.

Клад, то есть зарытые в земле или сокрытые иным способом деньги или ценные предметы, собственник которых не может быть установлен либо в силу закона утратил на них право, поступает в собственность лица, которому принадлежит имущество (земельный участок, строение и т.п.), где клад был сокрыт, и лица, обнаружившего клад, в равных долях, если соглашением между ними не установлено иное.

При обнаружении клада лицом, производившим раскопки или поиск ценностей без согласия на это собственника земельного участка или иного имущества, где клад был сокрыт, клад подлежит передаче собственнику земельного участка или иного имущества, где был обнаружен клад.

В случае обнаружения клада, содержащего вещи, относящиеся к памятникам истории или культуры, они подлежат передаче в государственную собственность. При этом собственник земельного участка или иного имущества, где клад был сокрыт, и лицо, обнаружившее клад, имеют право на получение вместе вознаграждения в размере пятидесяти процентов стоимости клада. Вознаграждение распределяется между этими лицами в равных долях, если соглашением между ними не установлено иное.

При обнаружении такого клада лицом, производившим раскопки или поиски ценностей без согласия собственника имущества, где клад был сокрыт, вознаграждение этому лицу не выплачивается и полностью поступает собственнику.

Настоящие правила не применяются к лицам, в круг трудовых или служебных обязанностей которых входило проведение раскопок и поиска, направленных на обнаружение клада.

Иные операции в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом (ст. 43 НК РФ).

Другой комментарий к Ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации

1. В пункте 1 ст. 39 Кодекса указаны операции, признаваемые реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем, в отношении чего необходимо отметить следующее.

Передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица.

Передача товаров на возмездной основе осуществляется в рамках такого гражданско-правового договора, как договор купли-продажи (гл. 30 «Купля-продажа» части второй ГК). Согласно п. 1 ст. 454 части второй ГК по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

Глава 30 ГК предусматривает специальные правила, регулирующие отдельные виды договора купли-продажи (розничная купля-продажа, поставка товаров, поставка товаров для государственных нужд, контрактация, энергоснабжение, продажа недвижимости, продажа предприятия).

Выполнение работ на возмездной основе осуществляется в рамках такого гражданско-правового договора, как договор подряда (см. комментарий к ст. 38 Кодекса).

Обмен товарами осуществляется в рамках такого гражданско-правового договора, как договор мены (гл. 31 «Мена» части второй ГК). В соответствии с п. 1 ст. 567 части второй ГК по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. Согласно п. 2 ст. 567 части второй ГК к договору мены применяются соответственно правила о купле-продаже (гл. 30 ГК), если это не противоречит правилам гл. 31 ГК и существу мены. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.

Возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу.

Возмездное оказание услуг осуществляется в рамках такого гражданско-правового договора, как договор возмездного оказания услуг (см. комментарий к ст. 38 Кодекса).

Передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе.

Указанные операции признаются реализацией товаров, работ или услуг только в случаях, предусмотренных Кодексом. Передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) в целях определения объекта налогообложения налогом на добавленную стоимость (подп. 1 п. 1 ст. 146 гл. 21 части второй Кодекса) и акцизами (подп. 1 п. 1 ст. 182 гл. 22 части второй Кодекса).

2. Пунктом 2 ст. 39 Кодекса установлено, что место и момент фактической реализации товаров, работ или услуг определяются в соответствии с частью второй Кодекса.

Так, в целях налогообложения налогом на добавленную стоимость правила момента определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг) содержатся в ст. 167 гл. 21 части второй Кодекса, правила определения места реализации товаров — в ст. 147, а места реализации работ (услуг) — в ст. 148 гл. 21 части второй Кодекса.

3. В пункте 3 ст. 39 Кодекса указаны операции, которые не признаются реализацией товаров, работ или услуг.

Перечень таких операций является открытым. Согласно подп. 9 п. 3 комментируемой статьи не признаваться реализацией товаров, работ или услуг могут и иные операции, нежели указанные в подп. 1 — 8. Такие случаи прямо предусматриваются частью второй Кодекса.

Так, в соответствии с п. 2 ст. 146 гл. 21 части второй Кодекса в целях указанной главы Кодекса не признаются объектом налогообложения (наряду с операциями, указанными в п. 3 ст. 39 Кодекса):

передача на безвозмездной основе жилых домов, детских садов, клубов, санаториев и других объектов социально-культурного и жилищно-коммунального назначения, а также дорог, электрических сетей, подстанций, газовых сетей, водозаборных сооружений и других подобных объектов органам государственной власти и органам местного самоуправления (или по решению указанных органов специализированным организациям, осуществляющим использование или эксплуатацию указанных объектов по их назначению);

передача имущества государственных и муниципальных предприятий, выкупаемого в порядке приватизации;

выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках выполнения возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами органов местного самоуправления;

передача на безвозмездной основе объектов основных средств органам государственной власти и управления и органам местного самоуправления, а также бюджетным учреждениям, государственным и муниципальным унитарным предприятиям;

операции по реализации земельных участков (долей в них).